Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Агент — кто это и как он считает НДС». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Обязанности налоговых агентов установлены п. 3 ст. 24 Налогового кодекса РФ. Основная из них заключается в правильном и своевременном исчислении, удержании из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислении в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов. Чтобы исполнить эту обязанность, налоговый агент должен иметь возможность удержать налог за счет денег того лица, с кем имеет отношения.
Что осталось незыблемым?
Введение единого налогового платежа (ЕНП) с 2023 г. далеко не ограничивается изменением порядка заполнения платежных поручений на уплату налогов. Реформа гораздо масштабнее. В том числе, она коснулась налоговых агентов по НДС, существенно изменив для них «правила игры».
Тем не менее, российские покупатели по-прежнему исполняют функции налоговых агентов по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет НДС при приобретении у иностранных лиц товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации (п. 1, 2 ст. 161, п. 4 ст. 173, п. 10.1 ст. 174.2 НК РФ). Быть налоговым агентом придется в отношении иностранца, который:
- не состоит на учете в налоговых органах в РФ;
- состоит на учете в налоговых органах РФ только в связи с нахождением на территории России принадлежащих ему недвижимого имущества и (или) транспортных средств либо в связи с открытием счета в банке;
- состоит на учете в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения в РФ, но не осуществляет через него реализацию товаров (работ, услуг) российскому покупателю.
Когда арендатор выступает налоговым агентом
Правила уплаты в бюджет и принятия к вычету НДС налоговыми агентами — организациями и индивидуальными предпринимателями (ИП) установлены ст. 161, п. 3 ст. 171 и п. 4 ст. 173 НК РФ.
Из анализа положений п. 3 ст. 161 НК РФ следует, что организация должна платить НДС, если она на территории России покупает услуги по аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества у органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления. Налоговым агентом при выплате арендной платы становится арендатор государственного или муниципального имущества при заключении:
- договора аренды непосредственно с органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления;
- трехстороннего договора с органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления и балансодержателем арендуемого имущества.
Обязанность налогового агента в части уплаты НДС за других возникает независимо от того, является ли организация либо ИП плательщиком НДС (п. 2 ст. 161 НК РФ). Налог обязаны уплатить и те, у кого местом реализации товаров (работ, услуг) не является территория РФ (ст. 148 НК РФ), те, кто осуществляет необлагаемые операции (ст. 149 НК РФ), кто освобожден от обязанностей налогоплательщика (ст. 145 НК РФ), а также те, кто применяет специальные налоговые режимы (перешел на упрощенную систему налогообложения (УСН) или уплату единого налога на вмененный доход (ЕНВД)).
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, должен ли арендатор уплачивать НДС как налоговый агент, если по договору аренды федерального (муниципального) имущества арендодателем выступает не собственник, а балансодержатель данного имущества (ГУП, МУП). Согласно официальной позиции Минфина России, ФНС России, УФНС России по г. Москве, если арендодателем выступает балансодержатель имущества, обязанности по уплате НДС возлагаются на данную организацию. Арендатор в этом случае не является налоговым агентом (см. Письма Минфина России от 28 декабря 2012 г. N 03-07-14/121, от 3 сентября 2012 г. N 03-07-11/344, от 2 августа 2012 г. N 02-03-09/3040, от 23 июля 2012 г. N 03-07-15/87, Казначейства России от 28 декабря 2012 г. N 42-7.4-05/8.0-748).
Балансодержатель уплачивает НДС самостоятельно и в случае, если предоставляет имущество в аренду на безвозмездной основе (Письмо Минфина России от 26 апреля 2010 г. N 03-07-11/147).
Как заполнить налоговую декларацию
Налоговые агенты, как и все плательщики, сдают налоговую декларацию не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в налоговую инспекцию по местонахождению организации (п. 5 ст. 174 НК РФ).
Форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядок ее заполнения, которые действуют в данный момент, утверждены Приказом Минфина России от 15 октября 2009 г. N 104н.
Арендаторы — налоговые агенты помимо титульного листа заполняют разд. 2 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента» декларации. Здесь необходимо отразить налоговую базу и сумму налога, которую налоговый агент — арендатор удерживает с арендной платы.
Если операций, при которых необходимо удерживать НДС, в налоговом периоде не было, сдавать «нулевую» декларацию не нужно (например, если арендатор применяет УСН и в каком-либо квартале не перечислял арендную плату за аренду государственного (муниципального) имущества).
В п. 3 Порядка заполнения декларации сказано, что разд. 2 декларации нужно сдавать в инспекцию только при совершении операций, предусмотренных ст. 161 НК РФ. Поэтому раздел также не нужно заполнять, если в каком-то квартале не перечислялась арендная плата.
Правильный договор аренды
Для начала напомним в общих чертах основные положения арендных отношений. Установлены они в главе 34 Гражданского кодекса и распространяются на любых участников договора аренды, в том числе на представителей государственной власти.
Итак, по договору арендодатель (собственник или уполномоченное лицо) обязуется предоставить имущество за плату арендатору (ст. 606 ГК РФ). В обязанности последнего при этом входит как своевременная оплата, так и использование объекта аренды в соответствии с его назначением или договором. Невыполнение этих условий может привести к расторжению контракта (ст. 614, п. 1, 3 ст. 615 ГК РФ).
Необходимо также помнить, что для договора аренды здания (сооружения) обязательна письменная форма. А при его заключении дольше чем на один год – еще и госрегистрация в соответствии с Законом от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ
(ст. 651 ГК РФ).
Кроме того, в арендном контракте должно быть точно указано местонахождение сдаваемых в аренду помещений, их параметры, характеристика и площадь, а также размер оплаты и срок аренды. Отсутствие таких данных означает, что объект аренды не согласован, а сам договор не заключен.
Особое внимание арендатор должен уделить упоминанию в договоре о правах арендодателя на помещение. Ведь передача площадей не уполномоченным на это лицом может повлечь не только правовые, но и налоговые последствия для арендатора. Финансисты, к примеру, полагают, что тогда он не сможет подтвердить расходы по арендной плате (письмо Минфина России от 27 марта 2006 г. № 03-03-04/1/288).
Агентский НДС и условия договора
Следует иметь в виду, что при возложении на арендатора госимущества агентских обязанностей он должен выполнить их даже в том случае, если сам не является плательщиком НДС. Например, освобожден от уплаты налога в соответствии со статьей 145 НК РФ или применяет специальные режимы налогообложения.
При исполнении агентских обязанностей арендатор должен перечислять НДС в бюджет не из своих средств, а из доходов арендодателя. Иными словами, налог необходимо удерживать из арендных платежей, поскольку его базой в данном случае является сумма арендной платы с учетом налога (п. 3 ст. 161 НК РФ).
Согласно положениям НК РФ, единственно возможная для использования ставка НДС в такой ситуации – расчетная, равная 18/118 (п. 3, 4 ст. 164 НК РФ). Однако в среде налоговых работников бытует мнение, что для этого сумма арендной платы, указанная в договоре муниципальной аренды, должна включать в себя НДС. Между тем на практике требование инспекторов не всегда выполнимо, и вот почему. При определении размера платежей за использование муниципального имущества государственный собственник, как правило, опирается на базовую ставку, которая установлена местным нормативным актом. Дополнительным расчетом суммы налога казенные арендодатели озадачиваются редко. Чаще всего в договоре просто отмечено, что сумма арендной платы указана без НДС. А то и вовсе нет ни слова о налоге.
Арендатору в таком случае важно четко понимать две вещи. Во-первых, обязанности НДС-агента ему придется исполнять все равно. Ведь передача имущества в аренду на территории России является объектом данного налога (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). А во-вторых, налог при этом придется накрутить на указанную в договоре сумму, исходя из ставки 18 процентов, и перечислить в бюджет из собственных средств.
Можно сколь угодно долго спорить о справедливости требований налоговиков, однако гораздо дешевле во всех смыслах воспользоваться нехитрым приемом, который давно прижился в отношениях по аренде госимущества.
Арендатору имеет смысл инициировать внесение в договор необходимых изменений. Для этого достаточно заключить дополнительное соглашение к нему с указанием суммы налога, которая в составе арендной платы причитается муниципальному собственнику.
Ответственность налогового агента
В заключение хотелось бы напомнить, что легкомысленное отношение к агентским обязанностям законодательно наказуемо (п. 5 ст. 24 НК РФ). Так, если налоговый агент по своей вине не перечислит (недоперечислит) налог, подлежащий удержанию, ему придется заплатить штраф в размере 20 процентов от суммы, которую недополучил бюджет (ст. 123 НК РФ).
Кроме того, при несвоевременном перечислении в бюджет НДС, удержанного из арендной платы, нужно будет заплатить еще и пени (ст. 75 НК РФ).
Наконец, к арендатору госимущества могут быть применены санкции за создание препятствий для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ). Причем такие помехи могут выражаться как в том, что агент своевременно не представит в налоговый орган декларацию, так и в том, что он не сообщит в налоговую инспекцию сведения о невозможности удержать налог. Штраф по таким основаниям составляет 50 рублей за каждый непредставленный документ. Если же нарушитель откажется представить имеющиеся документы или представит их с заведомо недостоверными сведениями, то сумма штрафа возрастет до 5000 рублей.
Оплата НДС при аренде муниципального имущества
О.А. Курбангалеева,
консультант-эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению
| Заключая договор аренды, организациям необходимо помнить, что в отдельных случаях им придется выполнять функции налогового агента по НДС в соответствии с п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ: удержать НДС из арендной платы, перечислить налог в бюджет и отчитаться перед налоговыми органами по «агентскому» НДС. Давайте разберемся, в каких случаях это делать необходимо. |
Год 2013-й и ранее: вспоминаем, как было
До 2022 г. при аренде муниципальных земельных участков надо было выставлять счет-фактуру в одном экземпляре с отметкой «Без налога (НДС)»пп. 3, 5 ст. 168 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2022).
Если арендатор-спецрежимник не делал этого, то налоговая инспекция при выездной проверке может оштрафовать его за отсутствие счетов-фактур — это является грубым нарушением правил учета объектов налогообложенияпп. 1, 3 ст. 120 НК РФ.
Если требуемых счетов-фактур не оказалось более чем за один квартал, штраф ждет немаленький — 30 тыс. руб.п. 2 ст. 120 НК РФ
Налоговой проверкой могут быть охвачены 3 календарных года, предшествующие году, в котором инспекцией вынесено решение о проведении проверкип. 4 ст. 89 НК РФ. Поэтому, если у вас нет нужных счетов-фактур, это может быть проблемой даже сейчас.
Физическое лицо должно уплачивать НДС, если оно занимается предпринимательской деятельностью по сдаче собственных нежилых помещений в аренду без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Данная позиция поддерживается ФНС России и судебными органами (например, Информация Федеральной налоговой службы от 4 октября 2021 года, Определение СК по административным делам ВС РФ от 20.07.2018 года № 16-КГ18-17, Определение ВС РФ от 01.08.2018 № 301-КГ18-6363).
Физическому лицу-арендодателю можно получить статус индивидуального предпринимателя и сразу перейти на упрощенную систему налогообложения. При этом следует отметить, что при наличии факта получения физическим лицом дохода от предпринимательской деятельности (арендные платежи) в период, когда оно не имело статус ИП, риск доначисления ему НДС, пени, штрафов за соответствующий период сохраняется (например, Определение ВС РФ от 01.08.2018 № 301-КГ18-6363).
Вне зависимости от режима налогообложения организации или ИП, приобретая государственное имущество или арендуя его, становятся налоговыми агентами. Однако для приобретения статуса налогового агента при совершении сделок с госимуществом также необходимо соблюдение определенных условий, рассмотренных в статье.
В каких случаях организация или ИП еще может быть признана налоговым агентом и какие возникают в этом случае обязательства, читайте в статье «Кто признается налоговым агентом по НДС (обязанности, нюансы)».
О заполнении налоговым агентом декларации по НДС можно узнать из статей:
- «Как правильно заполнить декларацию по НДС налоговому агенту?»;
- «Как правильно заполнить налоговому агенту раздел 2 декларации по НДС?».
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.
Компания арендует имущество у органов власти
Заключая договор аренды федерального или муниципального имущества, нужно внимательно отнестись к тому, кто является арендодателем. Если это казенное учреждение либо федеральное или муниципальное унитарное предприятие (например, больница или вокзал), то обязанностей налогового агента у арендатора по этому договору не возникнет. Организации указанных типов сами платят свои налоги.
Если арендодателем выступает городская администрация, муниципалитет, комитет по управлению госимуществом или аналогичный орган, то арендатор становится налоговым агентом по НДС. При этом не имеет значения, какой заключается договор: двусторонний, то есть между арендодателем и арендатором, либо трехсторонний — между балансодержателем, арендодателем и арендатором. В любом случае компания, которая арендовала имущество, должна будет исчислить НДС с арендной платы и уплатить его в бюджет.
Как производится расчет суммы налога зависит от того, какие условия прописаны по этому поводу в договоре. Если в нем указано, что НДС включен в стоимость арендной платы, налог исчисляется по расчетной ставке по формуле:
НДС = Арендная плата х 18 / 118
Если в договоре указана сумма арендной платы без НДС либо вообще отсутствует упоминание о налоге, его расчет производится по ставке 18% сверх арендной платы. В этом случае налог уплачивается арендатором из собственного кармана, увеличивая стоимость аренды.
Отчетность, вычеты и списание в расходы
Вне зависимости от того, является ли налоговый агент плательщиком НДС или нет, он должен подать декларацию по НДС. Агенты-плательщики отчитываются строгого в электронной форме, а агенты, которые сами НДС не платят, могут подавать отчеты в бумажном виде.
Что касается вычетов НДС, то на них имеют право те налоговые агенты, которые сами являются плательщиками этого налога. Вычет НДС агентами производится на общих основаниях. Для этого нужно соблюдение всех необходимых условий, а именно:
- наличие счета-фактуры (он оформляется налоговым агентом, то есть самой компанией) и платежного документа о переводе средств в бюджет;
- оприходование приобретенных товаров, работ или услуг;
- использование их в облагаемой НДС деятельности.
Неплательщики НДС могут включить сумму уплаченного налога в стоимость приобретенных товаров, работ или услуг.
Обязанности налоговых агентов
Проведение перечисления средств на уплату налогов налоговыми агентами проводится в определенных случаях:
- НДФЛ. Уплачивается только за физическое лицо, являющееся наемным работником либо занимающееся предоставлением некоторого перечня услуг.
- Налог на прибыль. Его осуществление проводится в случае, если налогоплательщиком является российское или зарубежное юридическое лицо. Это происходит в случае выплаты дивидендов либо начисления дохода зарубежным организациям.
- НДС. Оплачивать этот вид налога агенты могут только за юридическое лицо. Проведение оплаты осуществляется, если начисление налога произошло за арендуемое муниципальное имущество и в случае работы с иностранными учреждениями.
Обязанности налогового агента
Если организация арендует федеральное имущество, имущество субъектов РФ или муниципальное имущество (далее – госимущество), то она в ряде случаев становится налоговым агентом по НДС с сумм арендной платы. Ведь исчисление, удержание и перечисление в бюджет налога на добавленную стоимость возложено на арендатора имущества. Причем обязанности налогового агента придется исполнять, даже если организация сама не является плательщиком НДС или освобождена от уплаты данного налога (п. 3 ст. 161, п. 4 ст. 346.1, п. 5 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26, ст. 145 НК РФ).
При оказании организацией, в том числе бюджетным учреждением, услуг по предоставлению в аренду государственного или муниципального имущества, закрепленного за ней на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, налогоплательщиком налога на добавленную стоимость является эта организация. Такое разъяснение приведено в письме Минфина России от 10.05.2012 № 03-07-11/140.
В то же время при оказании услуг по предоставлению в аренду федерального имущества казенными учреждениями эти учреждения уплачивать налог на добавленную стоимость в бюджет не должны. Данный порядок следует из подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ, вступившего в силу с 1 января 2012 г., согласно которому оказание услуг казенными учреждениями не признается объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 27.03.2012 № 03-07-11/86).
Для целей исчисления и уплаты в бюджет НДС операции по передаче имущества в аренду признаются услугой.
Следовательно, по общему правилу если арендодатель является плательщиком НДС, то его доходы по арендной плате облагаются НДС. Исключением является ситуация, при которой арендодателем в аренду на территории Российской Федерации предоставляется помещение иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации. Данная операция не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) в соответствии с положениями п. 1 ст. 149 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).
Прежняя редакция п. 1 ст. 149 НК РФ для целей применения освобождения от налогообложения предусматривала ограничения по виду помещений, передаваемых в аренду, а именно освобождение от налогообложения предусматривалось только в отношении передачи в аренду служебных и (или) жилых помещений. Действующая редакция п. 1 ст. 149 НК РФ ограничений по видам помещений не содержит.
Аренда государственного и муниципального имущества — порядок исчисления НДС
Налоговый агент по НДС обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость при перечислении денежных средств иностранному партнеру (п.4 ст.173 и п.4 ст.174 НК РФ). Обязанности налоговых агентов возникают даже у неплательщиков НДС, например, у ИП или организаций, применяющих УСН (п.2 ст.161 НК РФ)!
С 1 октября 2021 года вступили в силу изменения в ст.161 НК РФ (п.1 и п.2), устанавливающей обстоятельства при которых российские ИП и организации становятся налоговыми агентами по НДС при приобретении работ (услуг) у иностранных партнеров. Для возникновения таких обязанностей должны выполняться одновременно два условия (п.1 ст.161 НК РФ):
- Условие 1. Местом реализации таких услуг (работ) является территория РФ;
- Условие 2. Иностранные лица НЕ состоят на учете в налоговых органах ИЛИ состоят на учете только в связи с:
- нахождением на территории Российской Федерации принадлежащих им недвижимого имущества и (или) транспортных средств
- с открытием счета в банке;
либо
А также, если иностранная организация, состоит на учете в налоговых органах по месту нахождения ее обособленных подразделений на территории Российской Федерации (за исключением осуществления реализации товаров (работ, услуг) через обособленное подразделение иностранной организации, расположенное на территории Российской Федерации).
То есть с 1 октября 2021 года российская организация или ИП должны выполнять обязанности налогового агента по НДС, если иностранная компания вообще не стоит на учете в налоговой инспекции, или состоит, но только потому, что у нее на территории России есть недвижимость, зарегистрированное транспортное средство, открыт расчетный счет, или если договор на выполнение работ (оказание услуг) или реализацию товаров заключен с иностранной компанией, имеющей подразделение на территории России, но в выполнении этого договора обособленное подразделение не принимает участие.
Исключения, по-прежнему составляют электронные услуги, указанные в п.1 ст.174.2 НК РФ, по которым иностранные организации, оказывающие электронные услуги обязаны сами платить НДС в наш российский бюджет, зарегистрировавшись на сайте Федеральной налоговой службы (на них мы остановимся отдельно) (п.2 ст.161 НК РФ).